W ostatnich latach często metodą rozliczeń wierzytelności stało się rzeczowe rozliczanie wierzytelności.
Na czym polega to rzeczowe rozliczanie wierzytelności
Wyobraźmy sobie sytuację, w której osoba fizyczna udzieliła pożyczki np. spółce z o.o. W dacie, kiedy pożyczka taka powinna być zwrócona okazało się, że spółka nie posiadała wystarczających środków żeby spłacić swojego wierzyciela, miała natomiast grunt – w drugiej części Polski – niezabudowany wprawdzie ale przeznaczony zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego pod zabudowę. Grunt ten nie miał dla niej większego znaczenia gospodarczego i od lat nie był w żadnym zakresie użytkowany.
Gruntem tym zainteresowała się osoba fizyczna – pożyczkobiorca – uznając, że biznesowo nieruchomość nadawałaby się do realizacji jej dalszych planów.
W takim stanie rzeczy prawnie nie ma przeszkód do zawarcia umowy na podstawie której spółka zwalnia się z obowiązku zwrotu pożyczki wraz z odsetkami na rzecz pożyczkobiorcy poprzez przeniesienie na jego rzecz własności nieruchomości – oczywista za jego zgodą (instytucja datio in solutum – świadczenie w miejsce wypełnienia – art. 453 Kodeksu cywilnego).
Zaznaczyć trzeba, że takie rzeczowe rozliczanie wierzytelności może być wykorzystywane do rozliczania różnego typu wierzytelności pieniężnych np. z tytułu pożyczki, dywidendy, sumy likwidacyjnej w przypadku likwidacji spółki czy wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów lub akcji spółki.
A co z podatkami przy tym rzeczowym rozliczaniu wierzytelności
Ustawodawca podatkowy począwszy od 1 stycznia 2015 r. wprowadził zasadę zgodnie, z którą tego typu operacja jest traktowana pod kątem podatku dochodowego jako sprzedaż przedmiotu rozliczenia (w analizowanym przypadku nieruchomości budowlanej), z wszystkimi tego konsekwencjami. Oznacza to, że dokonując takiego przeniesienia spółka powinna wykazać takie skutki jak przy sprzedaży nieruchomości, tj. przychód minus koszty uzyskania przychodów w wartości odpowiadającej kwotom z ksiąg rachunkowych podmiotu przenoszącego własność. W niektórych zatem przypadkach tego typu operacja może nie być specjalnie korzystna podatkowo, w szczególności jeśli koszt uzyskania przychodu będzie wykazany w niskich wartościach historycznych.
A podatek VAT przy rzeczowym rozliczaniu wierzytelności
W zakresie podatku VAT od rzeczowego rozliczania wierzytelności koncepcje – jak dotychczas były dwie. Zgodnie z pierwszą z nich, w analizowanym przypadku przeniesienie własności nieruchomości nie podlegałoby opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów. W rzeczywistości chodziło przecież tylko o spłatę pożyczki. Zgodnie natomiast z drugą koncepcją – przeniesienie takie powinno być potraktowane jako typowa dostawa towaru, co oznacza konieczność opodatkowania dostawy gruntu przeznaczonego pod zabudowę wg stawki podstawowej 23% VAT.
Postanowieniem z dnia 30 czerwca 2015 r. NSA (sprawa sygn. I FSK 1014/14) zdecydował się skierować pytanie prawne do rozszerzonego Składu Siedmiu Sędziów NSA w zakresie opodatkowania VAT przekazania nieruchomości wspólnikowi w zamian za udziały własne nabyte przez spółkę w celu ich umorzenia.
NSA w postanowieniu o przekazaniu sprawy składowi rozszerzonemu w celu wydania uchwały – wskazywał w szczególności na to że:
„Pozostaje otwarta kwestia, czy nabycie udziałów w celu umorzenia (bez względu na sposób wynagrodzenia w formie pieniężnej czy rzeczowej) jest jedynie elementem składowym jednej czynności prawnej – dobrowolnego umorzenia udziałów, scharakteryzowanej wyżej powołanymi przepisami Kodeksu spółek handlowych, czy też z uwagi na dające się w niej wyodrębnić składowe czynności, w postaci nabycia udziałów w celu umorzenia i zbycia części majątku tytułem wypłaty wynagrodzenia za odzyskane udziały, z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, należy rozpoznać je odrębnie. Na gruncie takiego rozdzielenia następnie analizować, czy przy tych czynnościach spółka działa w charakterze podatnika VAT. (…)”
W uzasadnieniu tym NSA wskazał, że część składów orzekających sądów administracyjnych uznaje tego typu wydanie składników majątkowych zgodnie z literalnym brzmieniem ustawy o VAT za dostawę towarów, natomiast inne zwracają uwagę na okoliczność, iż wydanie takie nie następuje w ramach bieżącej działalności gospodarczej a jedynie w ramach np. czynności restrukturyzacyjnych. Z tego też tytułu ww. rozliczenie rzeczowe podatkowi VAT nie powinno podlegać.
Odpowiedź ze strony rozszerzonego składu NSA będzie miało zatem znaczenie dla ustalenia czy takie rzeczowe rozliczanie wierzytelności będzie się wiązało z opodatkowaniem podatkiem VAT, czy też podatku VAT tutaj nie będzie. Wydaje się, że zasada jaką powinien wyrazić NSA powinna mieć zastosowanie nie tylko wprost do rzeczowego rozliczania wierzytelności w postaci wierzytelności z pożyczki lecz także i innych. O rozstrzygnięciu NSA będziemy oczywiście informować.
PW.
