Artykuł odpowiada na pytanie czy w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych oraz innych składników niemajątkowych które otrzyma wspólnik spółki jawnej w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki jawnej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych ?
Spółka jawna jest osobową spółką handlową, która nie posiada osobowości prawnej. Może ją utworzyć co najmniej dwóch wspólników. Mogą być nimi: osoby fizyczne i osoby prawne (np. jedna z kapitałowych spółek handlowych, fundacja) lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (np. inna spółka osobowa, wspólnoty mieszkaniowe).
Transparentność podatkowa spółki jawnej – na czym polega?
Spółka jawna jest transparentna, czyli przejrzysta podatkowo [1]. Opodatkowanie każdego ze wspólników podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT) albo podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT) zależy od jego statusu prawnego. Stąd też właściwy podatek dochodowy rozlicza wspólnik, a nie spółka.
Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.o.d.o.p.) [2] przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Podział majątku likwidacyjnego spółki jawnej – co z podatkiem PIT?
W przypadku zakończenia działalności spółki jawnej na rynku wspólnicy ustalają pomiędzy sobą podział majątku likwidacyjnego spółki tj. środków pieniężnych oraz innych niepieniężnych składników majątku.
Jeżeli wspólnicy są osobami fizycznymi, wtedy otrzymane w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki środki pieniężne i niepieniężne składniki majątku nie są przychodem z działalności gospodarczej w podatku PIT. Nie jest przychodem także odpłatne ich zbycie po upływie 6 lat od likwidacji spółki nie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej [3].
Na ten temat pisaliśmy w artykule:
Rozwiązanie spółki jawnej – konsekwencje w podatku dochodowym od osób fizycznych
Czy środki pieniężne przekazane wspólnikom w związku z likwidacją spółki jawnej powodują wystąpienie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. „(-) przychodem jest – co do zasady – każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 updop.” [4].
Art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.), zawiera zamknięty katalog przychodów nieopodatkowanych.
Z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) u.p.d.o.p. wynika, że do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.
Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych „(…) przepisy te mają także zastosowanie do innych niż likwidacja sposobów zakończenia działalności spółki komandytowej, w szczególności do rozwiązania tej spółki w trybie uproszczonym bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego” [5].
Do art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) u.p.d.o.p. można odnieść – interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) (znak: 0111-KDIB2-1.4010.314.2018.2.EN) wydaną w dniu 19 października 2018 r. w której organ skarbowy uznaje za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „(…) otrzymanie środków pieniężnych (…) przez podatnika w wyniku likwidacji spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo (tj. wartość uzyskanych środków pieniężnych i należności nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika). Powyższa konkluzja wynika wprost z przepisów ustawy o PDOP, przy czym należy zauważyć, że przepisy te są precyzyjne i jasne, przez co nie stwarzają jakichkolwiek problemów interpretacyjnych”.
Czy otrzymanie innych niż wartości pieniężne składników majątku likwidacyjnego spółki jawnej powoduje powstanie po stronie wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
W ramach postępowania likwidacyjnego w spółce jawnej nie zawsze cały jej majątek spółki zostanie sprzedany. Do podziału pomiędzy wspólników mogą pozostać niepieniężne składniki majątkowe.
W świetle art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem CIT, nie zalicza się wartości innych składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji spółki.
Należy podkreślić, że „(…) przychód dla wspólnika likwidowanej spółki nie powstaje w momencie samego otrzymania takich aktywów w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawna, a (…) samo ich wydanie przez spółkę i otrzymanie przez wspólnika jest zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów ustawy o CIT (…)” [6] .
Kiedy rzeczowe składniki majątku likwidowanej spółki jawnej zostaną opodatkowane?
W art. 12 ust. 4 pkt 3b lit. a) u.p.d.o.p. ustawodawca wprowadził przesunięcie opodatkowania niepieniężnych składników majątku likwidowanej spółki jawnej do daty ich odpłatnego zbycia przez wspólnika. Podkreślił, że przychodem będzie wtedy cena uzyskana ze sprzedaży. W powyższym przepisie ustawodawca odsyła do odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1- 3 u.p.d.o.p. Oznacza to prawo zweryfikowania przez organ podatkowy ceny zbycia składników otrzymanego majątku. W sytuacji, gdy „cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, (-) organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, (-) rzeczy, (-) określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, (-), z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia” [7].
W interpretacji podatkowej (znak: IBPB-1-3/4510-121/16/MO) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 lutego 2016 r., organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(-) przekazanie w ramach likwidacji transparentnej podatkowo Spółki osobowej i otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji tej Spółki osobowej innych składników majątkowych, (-), nie spowoduje opodatkowania PDOP Wnioskodawcy. (-) Przychód zostanie jednak wygenerowany w przypadku zbycia takiego składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki.”
Zaznaczyć trzeba, że jeśli w wyniku rozwiązania spółki jawnej wspólnik będący podatnikiem CIT otrzyma np. wierzytelność wobec innego podmiotu, to z mocy art. 12 ust. 4 pkt 3b lit. b) u.o.p.d.p. spłata takiej wierzytelności stanowić będzie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Podsumujmy…
W przypadku zakończenia działalności spółki jawnej na rynku w drodze jej likwidacji lub w „sposób uproszczony” wspólnicy dokonują pomiędzy sobą podziału likwidacyjnego majątku spółki. Niniejszy majątek mogą stanowić środki pieniężne oraz inne niepieniężne składniki majątku spółki. Nie powodują one powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na dzień ich otrzymania przez wspólnika (tzw. neutralność podatkowa).
Co istotne, „(-) w późniejszym czasie, kiedy doszłoby do zbycia otrzymanych składników niepieniężnych, co do zasady, powstanie efekt podatkowy w PDOP (przychód do opodatkowania, prawo do rozpoznania kosztu)” [8].
Podstawa prawna:
– art. 5 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) , art. 12 ust. 4 pkt 3b lit.a) , art. 14 ust. 1-3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( tekst jedn. Dz.U. 2019. 865)
Objaśnienie:
[1] Zasada transparentności podatkowej dotyczy tylko podatków dochodowych.
[2] Powyższe wynika z dyspozycji art. 14 ust 3 pkt 10 i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( tekst jedn. Dz.U. 2019. 865).
[3] ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych : Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U.2019.1387)
[4] Interpretacja indywidualna (znak: 0114-KDIP2-3.4010.344.2017.2.MS) wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 marca 2018 r.
[5] Interpretacja indywidualna (znak: 0114-KDIP2-1.4010.189.2019.1.JC) wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 4 lipca 2019 r.
[6] Interpretacja indywidualna(znak: 0111-KDIB1-2.4010.303.2019.1.ANK) wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 września 2019 r.
[7] art. 14 ust. 1-2 u.p.d.o.p.
[8] Interpretacja indywidualna (znak: IBPB-1-3/4510-129/16/SK) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 16 lutego 2016 r.
Stan prawny na dzień 19 grudnia 2019 roku
Wanda Książek – współpracownik Portalu
