Czy odsetki od kredytu zaciągniętego przez spółkę na wypłatę dywidendy stanowią dla niej koszt uzyskania przychodu?

Zgodnie z ogólną regułą odsetki od zaciągniętej pożyczki lub kredytu faktycznie zapłacone na rzecz pożyczkodawcy lub kredytodawcy winny stanowić koszt uzyskania przychodu – oczywiście o ile będą odpowiadać ogólnym wymogom z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…)”.

Zatem jeśli kredyt lub pożyczka zostały zaciągnięte po to, aby spółka mogła osiągać dalsze przychody lub dla zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów – wówczas faktycznie zapłacone odsetki stanowić winny być zaliczane do kosztów podatkowych.

Co w przypadku zaciągnięcia kredytu na wypłatę dywidendy na rzecz wspólników czy akcjonariuszy??

Jednym z podstawowych uprawnień Zwyczajnych Zgromadzeń Wspólników lub Akcjonariuszy jest możliwość podjęcia decyzji na temat podziału zysku – i to nie tylko zysku za poprzedni rok obrotowy, lecz także zysków zapisanych na kapitałach spółki a osiągniętych w latach poprzednich. Samo istnienie pozycji bilansowej zysk za poprzedni rok obrotowy czy też kwot zapisanych na np. kapitale zapasowym – nie oznacza oczywista, że spółka faktycznie dysponuje kwotą do podziału. W takim przypadku nie jest wykluczone posłużenie się finansowaniem zewnętrznym, właśnie w postaci zaciągnięcia kredytu lub pożyczki, dla realizacji należności dywidendowych wspólników lub akcjonariuszy.

I tutaj pojawia się pytania, czy odsetki od tego typu kredytów lub pożyczek mogą stanowić dla spółki koszt uzyskania przychodu.

W powyższym temacie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny. W dniu 12 grudnia 2011 r. powiększony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego udzielił odpowiedzi na pytanie prawne skierowane w tej sprawie, podejmując uchwałę w sprawie o sygn. II FPS 2/11. W uchwale tej przesądzono, że wydatki na odsetki związane z zaciągniętym przez spółkę z o.o. kredytem na wypłatę dywidendy nie mogą stanowić kosztów podatkowych. NSA uznał, że w analizowanym stanie faktycznym istotne jest ustalenie celu, na jaki zaciągnięty został ów kredyt. Zdaniem NSA jedynie odsetki od „kredytu związanego z uzyskaniem przychodów bądź zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów” mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. W przypadku kredytu na wypłatę dywidendy związek taki zdaniem NSA nie występuje. Zaznaczyć przy tym trzeba, że ww. uchwała NSA stanowiła wyłom od obowiązującej do tej daty w zasadzie jednomyślnej linii orzeczniczej, która nie kwestionowała zaliczenia ww. odsetek do kosztów uzyskania przychodów.

Obecna linia orzecznicza pozostaje zatem zdecydowanie niekorzystna dla podatników. Wyrazem tego jest np. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2023/11, w którym sąd ten stwierdził, m.in. że „W uchwale składu 7 sędziów z dnia 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/11, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że „odsetki oraz inne wydatki związane z kredytem zaciągniętym przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na wypłatę dywidendy należnej jej udziałowcom, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), nie są kosztem uzyskania przychodów tej spółki” (uchwała opublikowana w: ONSAiWSA z 2012 r., nr 2, poz. 21, oraz w: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Wyrażony tu przez Naczelny Sąd Administracyjny pogląd należy odnosić do rozpatrywanej sprawy, gdyż uchwała został podjęta w analogiczym stanie prawnym niezmienionego unormowania art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W literaturze przedmiotu podkreśla się, iż niezależnie od tego, że uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 p.p.s.a.), ma ona tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 p.p.s.a. Ostatnio wymieniony tu przepis nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. Skład, który nie aprobuje wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu NSA (zob. B. Gruszczyński w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 441.). Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie, podziela pogląd zawarty w powoływanej uchwale składu 7 sędziów NSA z dnia 12 grudnia 2011 r”.

W konsekwencji planując wypłatę dywidendy spółki powinny mieć na uwadze ww. stanowiska sądów administracyjnych i ostrożnie planować wypłaty dywidendy przy braku środków na ich realizację.  Chyba, że wreszcie jakiś skład orzekający zbuntuje się przeciwko takiemu stanowisku i NSA ponownie będzie musiał sprawą tą się zająć.

GM.